アパートやマンションなど、建物を建てて他人に貸している土地は「貸家建付地」として、自用地（自己利用している土地）よりも相続税評価額が下がります。計算式は「自用地評価額 ×（1 − 借地権割合 × 借家権割合 × 賃貸割合）」です。空室がある場合は賃貸割合が下がり評価減の効果が薄れますが、一時的空室であれば賃貸割合に含められるケースもあります。
※本記事は一般的な解説です。個別の税務判断は税理士にご相談ください。
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アパートやマンションなどの賃貸物件を所有している方が相続に直面した際、「賃貸物件の敷地は評価額が下がると聞いたが、本当か？」「どのくらい下がるのか？」と疑問を持つことでしょう。 貸家建付地は、借家人の権利によって土地所有者の利用が制限されているため、自用地に比べて評価額が下がる仕組みになっています。
しかし、「アパートが建っていれば必ず評価減」というわけではなく、空室の状況や賃貸の実態、貸し方（有償か無償か）によっては評価減が認められないケースもあります。 本記事では、貸家建付地の計算方法、各要素（借地権割合・借家権割合・賃貸割合）の調べ方から、空室時の判定基準、小規模宅地等の特例との併用、実務上の注意点までを網羅的に解説します。
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貸家建付地とは、自己所有の土地の上に、自己所有の建物を建て、その建物を他人に賃貸している土地のことです。 代表的なものとして、賃貸アパート・賃貸マンション・貸店舗などの敷地が挙げられます。 貸家建付地の評価額が下がる理由は、借地借家法によって借家人の権利が保護されており、土地所有者が自由に土地や建物を処分・利用することが制限されているからです。その制限される価値の分だけ、相続税評価額が減額される仕組みになっています。
【整理表】土地の区分と評価の違い
| 区分 | 土地の状態 | 建物の所有者 | 評価の特徴 |
|---|---|---|---|
| 自用地 | 自分が自由に使える | 自分（自宅等） | 自用地として評価 |
| 貸家建付地 | 自分の土地に自分の建物を建てて他人に貸している | 自分（賃貸物件） | 借家人の権利による一定の評価減あり |
| 貸宅地 | 自分の土地を他人に貸し、他人が建物を建てている | 他人（借地人） | 借地権による大きな評価減あり |
| 借地権 | 他人の土地を借りて自分の建物を建てている | 自分（借地人） | 借地権として評価 |
貸家建付地と貸宅地の最大の違いは、「建物の所有者が自分か他人か」という点にあります。
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貸家建付地の基本がわかったら、次は具体的な計算方法を見ていきましょう。
貸家建付地の計算式は以下の通り定められています。
【計算式】 貸家建付地の評価額 ＝ 自用地評価額 ×（1 − 借地権割合 × 借家権割合 × 賃貸割合）
自用地として評価した価額（自用地評価額）から、借家人の権利による制限分を差し引いた金額が貸家建付地の評価額になります。評価額の減額割合は、借地権割合・借家権割合・賃貸割合によって決まります。
自用地評価額とは、その土地を自用地として評価した場合の価額です。 路線価地域では「路線価方式（路線価 × 面積 × 各種補正率）」、路線価のない地域では「倍率方式（固定資産税評価額 × 評価倍率）」で算出されます。
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借地権割合とは、土地全体の価値のうち借地権が占める割合を示す指標です。 A（90%）〜G（30%）の7段階で定められており、国税庁の「路線価図・評価倍率表」で路線価と借地権割合を合わせて確認できます。 路線価図上の表示例：「300C」であれば、路線価30万円/㎡、借地権割合C（70%）となります。都市部の商業地ほど割合が高く、郊外の住宅地ほど低い傾向があります。
【早見表】借地権割合（A〜G）
| 記号 | 借地権割合 | 主な地域の傾向 |
|---|---|---|
| A | 90% | 都心の商業地（銀座・大手町など） |
| B | 80% | 都市部の商業地・準商業地 |
| C | 70% | 都市部の住宅地・近郊の商業地 |
| D | 60% | 一般的な住宅地 |
| E | 50% | 郊外の住宅地 |
| F | 40% | 郊外の住宅地・農村部に近い地域 |
| G | 30% | 農村部・地方の一部地域 |
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借家権割合は、建物の利用に関する借家人の権利の割合を示す指標です。 国税庁の財産評価基本通達26により、原則として全国一律30%と定められています。地域によって変動することはないため、計算上は固定値として扱って問題ありません。
賃貸割合とは、課税時期（相続開始日）において、建物全体のうち実際に賃貸されている各独立部分の床面積が占める割合のことです。 全室が入居中であれば賃貸割合は100%となり、空室があればその分だけ賃貸割合が下がります。 実務上、貸家建付地の賃貸割合を計算する際は、エントランスや廊下などの共用部分は除外し、専有部分ベースで計算するのが基本です。
⚠️ 注意：賃貸割合は「部屋数」ではなく「床面積の割合」で計算します たとえば6室中5室が入居していても、各部屋の面積が異なれば単純な「5/6（約83%）」にはなりません。各部屋の専有床面積に基づいて正確に算出する必要があります。
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相続開始時に空室があったとしても、それが「一時的空室」と認められれば、その部分も賃貸割合に含めて評価減を計算することが可能です。 ただし、「一時的」かどうかは期間だけで決まるわけではなく、以下の要素を総合的に判断して決定されます。
国税庁の質疑応答事例「貸家建付地等の評価における一時的な空室の範囲」に基づき、以下の5つの判断要素が示されています。
【一時的空室と認められるための5つの判断要素】
| No. | 判断要素 | 具体的な内容 |
|---|---|---|
| 1 | 賃貸実績 | 課税時期前に継続的に賃貸されてきた実績があるか |
| 2 | 募集活動 | 退去後、速やかに新たな賃借人の募集が行われているか |
| 3 | 他の用途への転用 | 空室期間中、自己使用など他の用途に使っていないか |
| 4 | 空室期間 | 一般的には短期間とされることが多い空室であり、募集活動が継続しているか |
| 5 | 課税時期後の状況 | 課税時期後も継続して賃貸されているか（再び入居者が入っているか） |
満室の場合・空室がある場合・借地権割合の違いによる差を、具体的な数値を用いてシミュレーションします。
【前提条件】
【計算過程】
貸家建付地の評価額 ＝ 5,000万円 ×（1 − 0.6 × 0.3 × 1.0）
＝ 5,000万円 ×（1 − 0.18）
＝ 5,000万円 × 0.82
＝ 4,100万円
| 区分 | 金額 |
|---|---|
| 自用地評価額 | 5,000万円 |
| 貸家建付地の評価額（満室） | 4,100万円 |
| 評価減の効果 | ▲900万円 |
【前提条件】
【計算過程】
貸家建付地の評価額 ＝ 5,000万円 ×（1 − 0.6 × 0.3 × 0.8）
＝ 5,000万円 ×（1 − 0.144）
＝ 5,000万円 × 0.856
＝ 4,280万円
| 区分 | 満室（ケース①） | 空室あり（ケース②） | 差額 |
|---|---|---|---|
| 貸家建付地の評価額 | 4,100万円 | 4,280万円 | ＋180万円 |
| 評価減の効果 | ▲900万円 | ▲720万円 | 節税効果が180万円分ダウン |
空室によって賃貸割合が下がると、評価減の効果が薄れ、結果的に相続税が増えることがわかります。
【前提条件】
【地域別の比較表】
| 借地権割合 | 計算式 | 評価額 | 評価減の効果 |
|---|---|---|---|
| D（60%） | 5,000万円 ×（1 − 0.60 × 0.3） | 4,100万円 | ▲900万円 |
| C（70%） | 5,000万円 ×（1 − 0.70 × 0.3） | 3,950万円 | ▲1,050万円 |
| B（80%） | 5,000万円 ×（1 − 0.80 × 0.3） | 3,800万円 | ▲1,200万円 |
借地権割合が高い都市部ほど評価減の効果が大きく、最大で1,200万円の減額になることがわかります（この前提条件での比較例）。
シミュレーションで評価額のイメージがつかめたら、次は評価減が認められないケースを確認しましょう。
家賃を受け取っていない場合、または実質的に使用貸借と認められるような低額賃料しか受け取っていない場合は「使用貸借」と判断され、貸家建付地の評価減は適用されず、自用地として評価されます。 使用貸借は「賃貸借」とは異なり、借家人としての法的な権利が弱く、土地所有者の利用制限がないと判断されるためです。親族間の賃貸で評価減を受けるには、近隣の相場水準に見合う適正な家賃を授受している必要があります。
貸家建付地は「建物の敷地」であることが大前提です。建物が存在しない青空駐車場、資材置き場、空き地などは、たとえ第三者に賃貸していても貸家建付地には該当しません。
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使用貸借と認められる社宅では、貸家建付地評価の対象外となり、自用地として評価されます。社員と会社との契約関係や家賃の有無によって判断が分かれるため、専門的な確認が必要です。
アパートのように複数室ある場合は「一時的な空室（一部空室）」として処理できる余地がありますが、一戸建て賃貸が相続時に空室であった場合は、一棟全体が空室となるため、一時的空室として認められるかどうかはより慎重に判断されます。新築直後で入居実績がない空室も、賃貸の実績がないため対象外となります。
評価減できないケースが確認できたら、次は小規模宅地等の特例との併用について見ていきましょう。
貸家建付地として評価額を下げた上で、さらに小規模宅地等の特例の要件を満たせば、貸付事業用宅地等として200㎡まで50%の追加減額を重ねて適用できます。 被相続人が貸付事業を営んでいた宅地等を、一定の相続人が取得し、申告期限まで引き続き貸付事業を行うことなどが要件となります。
（土地の面積：400㎡、特例の限度面積：200㎡）
| 区分 | 評価額 |
|---|---|
| 自用地評価額 | 5,000万円 |
| 貸家建付地の評価額（STEP①） | 4,100万円 |
| 特例対象の面積単価 | 4,100万円 ÷ 400㎡ ＝ 10.25万円/㎡ |
| 小規模宅地等の特例による追加減額（STEP②：200㎡分のみ50%減額） | 10.25万円 × 200㎡ × 50% = ▲1,025万円 |
| 最終的な評価額 | 4,100万円 − 1,025万円 = 3,075万円 |
| 自用地と比較した評価減の合計 | ▲1,925万円 |
自用地のまま相続した場合は5,000万円ですが、貸家建付地＋小規模宅地等の特例を併用すれば3,075万円まで下がる可能性があります。
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平成30年度税制改正により、相続開始前3年以内に新たに貸付事業を始めた不動産は、原則として小規模宅地等の特例の対象外となりました。
⚠️ 注意：相続開始前3年以内のアパート建築は特例対象外になるリスクあり 相続直前にアパート経営を開始した場合、原則として小規模宅地等の特例（貸付事業用宅地等）は適用できません。相続税対策としてアパート建築を検討されている場合は、早めの計画が重要です。
3年縛りの例外として、相続開始前3年以内に開始した貸付事業であっても、相続開始の日まで3年を超えて「事業的規模」で貸付事業を行っている場合などは、特例の対象となるケースがあります。 所得税基本通達上の一般的な目安として「5棟10室基準」などがありますが、細かい規定があるため具体的な判定は税理士に確認すべきです。
特例との併用を確認したら、次は税理士も慎重になる実務上の論点を押さえておきましょう。
貸家建付地の評価単位は、建物の棟数ではなく土地の利用状況によって判断します。同一敷地内に複数棟の建物があっても一体利用されていれば一つの評価単位となる場合があり、利用状況が異なれば分けて評価します。この判断を誤ると、本来よりも過大な評価額になるリスクがあります。
土地と建物の名義が異なる場合（例：土地は父名義、建物は子名義で子がアパート経営）や、土地が共有名義の場合は、所有関係や賃貸実態によって評価方法が複雑に変わります。 建物の名義人と土地の名義人の関係が「賃貸借」か「使用貸借」かによって、貸家建付地として評価できるかどうかが変わります。これらのケースは個別判断が必要なため、税理士への相談を推奨します。
実務的な論点が整理できたら、次は評価に必要な資料を確認しましょう。
実務上、相続税申告時に必要となる資料をリスト形式で整理しました。特に「一時的空室」を主張するための証拠資料の保管は重要です。
【必要資料一覧】
| 資料 | 用途 |
|---|---|
| 賃貸借契約書 | 賃貸の実態・家賃額の確認 |
| 家賃台帳（振込履歴） | 実際に家賃の授受が行われている証拠 |
| 不動産会社との媒介契約書・ポータルサイト掲載画面 | 「一時的な空室」を証明するための募集活動の客観的証拠 |
| 路線価図・評価倍率表 | 自用地評価額・借地権割合の確認 |
| 固定資産税課税明細書 | 土地・建物の固定資産税評価額の確認 |
| 建物図面（各階平面図など） | 評価単位の区分・賃貸割合の正確な計算 |
| 登記事項証明書 | 土地・建物の名義・面積の確認 |
⚠️ 注意：空室時の募集活動の証拠資料は確実に保管を 空室がある場合、税務署から『一時的な空室か否か』を問われた際に、募集活動の記録（媒介契約書・広告掲載画面のスクリーンショット・問い合わせ履歴など）が重要な証拠になります。相続が発生した時点で、これらの資料を速やかに保管・整理しておくことをおすすめします。
| 根拠 | 内容 |
|---|---|
| 財産評価基本通達7 | 評価単位の原則に関する根拠 |
| 財産評価基本通達26 | 貸家建付地の評価方法（基本の計算式）の根拠 |
| 財産評価基本通達26-2 | 賃貸割合の算定の根拠 |
| 質疑応答事例「貸家建付地等の評価における一時的な空室の範囲」 | 一時的空室の判断基準の根拠 |
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A. 自分の土地に「自分の建物」を建てて第三者に貸している場合が貸家建付地、自分の土地を他人に貸して「他人が建物」を建てている場合が貸宅地です。貸宅地の方が借地権による利用制限が大きいため、一般的に評価額はさらに低くなります。
A. 一律に「何ヶ月以内」という明確な基準はありません。課税時期前の賃貸実績・募集活動の有無・空室期間中の用途・課税時期後の入居状況など、複数の要素を総合的に判断して「一時的空室」か否かが判定されます。
A. はい、原則として全国一律30%と定められています（国税庁「財産評価基本通達26」による）。地域によって変動することはありません。
A. 併用可能です。貸家建付地としての評価減を適用した金額に対し、さらに小規模宅地等の特例（貸付事業用宅地等：200㎡まで50%減額）を重ねて適用できるため、大きな節税効果が期待できます。ただし、相続開始前3年以内に貸付事業を開始した場合は原則として特例の対象外となるなど、適用条件がありますのでご注意ください。
A. 賃貸割合は「床面積の割合（専有部分ベース）」で計算します。部屋数の割合ではありません。各部屋の専有面積が異なる場合（1Kと3LDKが混在するアパートなど）、面積ベースで正確に計算する必要があります。
A. 当事務所では、貸家建付地を含む相続財産の評価・相続税のシミュレーションを初回無料で承っております。賃貸割合の判定や小規模宅地等の特例との併用についても、個別のケースに応じたアドバイスが可能です。ご依頼いただいた場合の費用についても事前にお見積もりを提示いたします。
貸家建付地の相続税評価は、自用地と比べて評価減が適用される強力な節税手法ですが、空室の扱いや特例適用の条件など、細心の注意を払うべきポイントが数多く存在します。
アパート・マンション敷地の評価や特例の併用について少しでも迷われた際は、過大申告や税務調査トラブルを防ぐためにも、早い段階で相続税専門の税理士にご相談されることをおすすめいたします。
※本記事は一般的な解説です。個別の税務判断は税理士にご相談ください。
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